Sobre a Exclusão do ICMS da base de cálculo do IRPJ e CSLL (Empresas optantes pelo Lucro Presumido)

O Imposto de Renda Pessoa Jurídica (IRPJ) e da Contribuição Social sobre Lucro Líquido (CSLL) encontram guarida nos artigos 153, III, 149, caput e 195, I, “b” e “c” da Constituição Federal.

A própria Constituição Federal delimita expressamente o CRITÉRIO MATERIAL da hipótese de incidência e a BASE DE CÁLCULO da regra-matriz dos tributos em análise.

No caso do IRPJ, a leitura do texto constitucional permite compreender que o critério material é AUFERIR RENDA e que a base de cálculo é a RENDA, o que implica o acréscimo patrimonial do contribuinte. Já para a CSLL, o critério material é OBTER LUCRO e a base de cálculo é o LUCRO, o que também é resultado de acréscimo patrimonial.

O Imposto de Renda é regulado pela Lei 7.713/88, sendo que o artigo 2º da Lei 9.430/96 trata da opção de apuração da base de cálculo por estimativa (lucro presumido), em que é aplicado um dos percentuais contemplados pelo artigo 15 da Lei 9.249/95 sobre a receita bruta.

A Contribuição Social sobre o Lucro Líquido, por sua vez, é regulada pela Lei nº 7.689/88 e o artigo 29, I da Lei 9.430/96 dispõe sobre a apuração da base de cálculo pelo lucro presumido, em que é aplicado um dos percentuais do artigo 20 da Lei 9.249/95.

Se verifica que a sistemática de apuração da base de cálculo de IRPJ e CSLL pelo lucro presumido consiste na aplicação de um percentual sobre receita bruta da empresa, constituindo, assim, uma base substitutiva.

Já o ICMS é imposto estadual, previsto pelo artigo 155, II da Constituição, cujo credor/sujeito ativo da obrigação tributária é o Estado-membro ou o Distrito Federal. Sendo assim, o valor arrecadado a título de ICMS não é destinado à empresa e sim aos cofres da Administração Pública, de modo que não constitui receita ou faturamento, quanto menos lucro ou renda, tendo em vista que o ICMS é um ÔNUS FISCAL destinado ao Estado, sendo o contribuinte mero DEPOSITÁRIO da RECEITA DE TERCEIROS, que detém a obrigação de repassar o imposto ao ente estatal.

Assim, não há que se falar em renda, lucro ou acréscimo patrimonial e muito menos em inclusão do ICMS na base de cálculo dos tributos em discussão, já que o ICMS é receita da Administração Fazendária (Terceiro) e não representa aumento do patrimônio do contribuinte.

Assim, por se tratar de um ônus fiscal, o ICMS não pode ser considerado faturamento ou receita, nos termos do conceito insculpido pelo artigo 195, I, “b” da Constituição, de modo que sua inclusão na base de cálculo do IRPJ e da CSLL é inconstitucional e ilegal.

Isso porque autorizar a incidência de IRPJ e CSLL sobre ICMS é admitir a violação dos princípios do NÃO CONFISCO (artigo 150, IV, CF) e da CAPACIDADE CONTRIBUTIVA (artigo 145, §1º, CF), ao anuir com a tributação de valores que não pertencem à empresa.

Da mesma forma, permitir que imposto estadual (ICMS) sofra a incidência de tributo federal (IRPJ e CSLL) é condescender com a “tributação de tributo” e com a afronta ao princípio da IMUNIDADE RECÍPROCA (artigos 150, VI, “a” e 151, II ambos da CF), o qual impede a instituição de impostos sobre o patrimônio, renda ou serviços uns dos outros entes da federação (União, Estados, Distrito Federal e Municípios), a fim de preservar o pacto federativo.

Outrossim, o ICMS deve ser excluído da base de cálculo dos tributos em discussão, sob pena de violação do princípio da ISONOMIA (artigo 150, II, CF), ao conferir tratamento desigual às pessoas jurídicas sujeitas à incidência de ICMS em relação às empresas que não se submetem à incidência de tal imposto, em virtude de desonerações fiscais estaduais.

De qualquer sorte, ainda que se entenda que a base de cálculo dos tributos em análise seja a receita bruta em vez de lucro e renda, o ICMS NÃO integra a base imponível, visto que o imposto é destinado aos cofres públicos e não constitui receita ou faturamento. Em verdade, o ICMS é mera ENTRADA/INGRESSO de numerário que sequer chega a compor o patrimônio da empresa, pois apenas transita por seus cofres e por sua contabilidade para ao final ser repassado ao Fisco Estadual. Logo, o ICMS não é receita/faturamento, é DESPESA do contribuinte!!

Portanto, nem toda entrada pode ser considerada receita, e quanto menos lucro, afunilando-se os critérios de classificação. Desta forma, para que a entrada de numerário possa ser considerada receita/faturamento é imprescindível que ela se mantenha nos cofres da empresa, sendo ela é destinatária final do valor auferido. E, uma vez identificada a receita é indispensável a ausência de deduções para que o mesmo montante compreendido como receita/faturamento possa ser considerado lucro.

No caso do valor auferido a título de ICMS, ele NÃO permanece no caixa da empresa. Ao contrário, o mesmo valor que ingressa, logo em seguida, é retirado, tendo como destino certo os cofres públicos.

Os argumentos acima tecidos são também esposados pelo mestre Geraldo Ataliba quando ensina que só se considera receita o ingresso de dinheiro que venha a integrar o patrimônio da entidade que a recebe:

“o conceito de receita refere-se a uma espécie de entrada. Entrada é todo dinheiro que ingressa nos cofres de uma entidade. Nem toda entrada é uma receita. Receita é a entrada que passa a pertencer à entidade. Assim, só se considera receita o ingresso de dinheiro que venha a integrar o patrimônio da entidade que a recebe.” (Aut.cit. in “ISS e base imponível. Estudos e Pareceres de Direito Tributário” – São Paulo: RT-1978, vol. 1, p. 81, 85 e 91.)

Supremo Tribunal Federal (STF) no RE 574.706, julgado em 15/03/2017 sob o rito da REPERCUSSÃO GERAL, fixou a tese de que “O ICMS não compõe a base de cálculo para a incidência do PIS e da Cofins”.

Foi esse também  o entendimento do Tribunal Regional Federal da 4ª Região, ao decidir pela exclusão do ICMS da base de cálculo do IRPJ e da CSLL, por não haver faturamento pelo contribuinte:

TRIBUTÁRIO.IRPJ/CSLL-LUCRO PRESUMIDO. BASE DE CÁLCULO. EXCLUSÃO DO ICMS.

Considerando que não há faturamento do ICMS pelo contribuinte, este imposto não pode ser incluído na base de cálculo do IRPJ e da CSLL quando a tributação se dá pelo lucro presumido.

(Apelação Cível nº 5023671-09.2015.404.7108. Segunda Turma. Rel. Des. Cláudia Maria Dadico. D.E. 06/07/2016)

TRIBUTÁRIO. MANDADO DE SEGURANÇA. IRPJ/CSLL-LUCRO PRESUMIDO. CONTRIBUIÇÃO INSTITUÍDA PELA LEI Nº 12.546/2011. BASE DE CÁLCULO. EXCLUSÃO DO ICMS. COMPENSAÇÃO DO INDÉBITO. CORREÇÃO MONETÁRIA.

  1. Considerando que não há faturamento do ICMS pelo contribuinte, este imposto não pode ser incluído na base de cálculo do IRPJ e da CSLL quando a tributação se dá pelo lucro presumido, bem como da contribuição instituída pela Lei nº 12.546/2011.

(Apelação Cível nº 5023752-55.2015.404.7108. Segunda Turma. Rel. Des. Cláudia Maria Dadico. D.E. 25/05/2016)

 

 

 

Advogado Tributarista, Consultor de empresas, Supervisor de impostos das principais empresas de consultoria do Brasil, Palestrante do CRC/SC, SESCAP/PR. SESCON/SC, CRC/PR, SESCAP Campos Gerais e SESCAP Londrina.