SUBCONTRATAÇÃO – Prestação de Serviço de Transporte

CONCEITO

A subcontratação ocorre por opção do prestador, na hipótese em que o mesmo, por motivos diversos, opta por não realizar o serviço de transporte com seu próprio veículo e contrata outro transportador para realizar o serviço para o qual foi contratado, conforme disposto no artigo 68, § 1°, do Anexo 5 do RICMS/SC.

A mesma será firmada na origem da prestação de serviço e o transportador subcontratado irá levar a mercadoria no trecho integral.

Na referida operação, os sujeitos envolvidos na operação podem ser definidos como:

  1. a) contratante: empresa que realiza a contratação inicial do serviço de transporte;
  2. b) contratado: empresa que foi contratada para efetuar o transporte de carga do contratante;
  3. c) subcontratada: empresa transportadora que efetivamente executará o serviço do transporte, transportando a mercadoria por todo o trecho.

INSCRIÇÃO ESTADUAL

Nos termos do artigo 2° do Anexo 5 do RICMS/SC, as pessoas físicas ou jurídicas que promoverem operações relativas à circulação de mercadorias ou prestações de serviços de transporte interestadual e intermunicipal ou de comunicação estão obrigadas a inscrever no CCICMS todos os seus estabelecimentos localizados no Estado, antes de iniciar suas atividades.

A referida inscrição será feita individualmente para cada estabelecimento do contribuinte e nas prestações realizadas entre contribuintes, como é o caso da subcontratação, ficam as partes obrigadas à comprovação de suas inscrições no cadastro de contribuintes, nos termos do artigo 2°, § 6°, do Anexo 5 do RICMS/SC.

Importante salientar que, nos termos do artigo 1° e 2°, do Anexo 5 do RICMS/SC, não haverá obrigatoriedade de Cadastro de Contribuintes do ICMS (CCICMS) para transportador autônomo e para transportador inscrito em outra Unidade da Federação.

 

RESPONSABILIDADE PELO RECOLHIMENTO DO IMPOSTO

Em regra, o pagamento do ICMS, na referida modalidade de transporte será atribuída ao transportador contratante do serviço, neste caso, a empresa subcontratada fica dispensada do pagamento do imposto relativo às prestações iniciadas neste Estado desde que o imposto tenha sido destacado nos documentos fiscais emitidos pelo transportador contratante, nos termos do artigo 68, § 5° do Anexo 5 do RICMS/SC.

A referida dispensa, observada às disposições do artigo 68, § 5° do Anexo 5 do RICMS/SC, fica condicionada, a que a empresa subcontratada anexe ao conhecimento emitido por ela, cópia dos conhecimentos de transporte emitido pelo transportador contratante e do contrato de subcontratação.

CONHECIMENTO DE TRANSPORTE ELETRÔNICO (CT-e) E DOCUMENTO AUXILIAR DO CONHECIMENTO DE TRANSPORTE ELETRÔNICO (DACTE)

Nos termos do artigo 34, § 1°, do Anexo 11 do RICMS/SC, considera-se CT-e o documento emitido e armazenado eletronicamente, de existência apenas digital, para documentar prestações de serviço de transporte de cargas, com validade jurídica garantida pela assinatura digital do emitente e autorização de uso fornecida pela Secretaria de Estado da Fazenda antes da ocorrência do fato gerador.

O referido documento fiscal poderá ser utilizado pelos contribuintes em substituição ao Conhecimento de Transporte Rodoviário de Cargas, modelo 8, Conhecimento de Transporte Aquaviário de Cargas, modelo 9, Conhecimento Aéreo, modelo 10, Conhecimento de Transporte Ferroviário de Cargas, modelo 11, Nota Fiscal de Serviço de Transporte Ferroviário de Cargas, modelo 27 e Nota Fiscal de Serviço de Transporte, modelo 7, quando utilizada em transporte de cargas, nos termos do artigo 34 do Anexo 11 do RICMS/SC.

Para a assinatura digital, deverá ser utilizado certificado digital emitido dentro da cadeia de certificação da Infraestrutura de Chaves Públicas Brasileira (ICP-Brasil), que contenha o CNPJ de qualquer dos estabelecimentos do contribuinte, a fim de garantir a autoria do documento digital, conforme indicado no artigo 38, § 2°, do Anexo 11 do RICMS/SC

Para realizar o credenciamento para emissão do CT-e, o contribuinte localizado no Estado de Santa Catarina, deverá observar às indicações da Portaria SEF n° 003/2012.

O contribuinte credenciado deverá solicitar a concessão de Autorização de Uso de CT-e mediante transmissão do arquivo digital do CT-e via Internet, por meio de protocolo de segurança ou criptografia, com utilização do Programa Aplicativo desenvolvido ou adquirido pelo contribuinte ou disponibilizado pela Secretaria de Estado da Fazenda, nos termos do artigo 39 do Anexo 11 do RICMS/SC.

Obrigatoriedade de emissão

O referido documento fiscal, desde 01.12.2013, obrigatoriamente passou a ser emitido de forma eletrônica, por todos os contribuintes obrigados a sua utilização, através da emissão do Conhecimento de Transporte Eletrônico (CT-e), modelo 57, nos termos da cláusula vigésima quarta do Ajuste SINIEF n° 09/2007.

Ainda, no que tange a subcontratação, no Estado de Santa Catarina o contribuinte contratante e subcontratado deverão emitir o CT-e, ficando no caso do subcontratado, ficando apenas dispensada a sua apresentação na execução da prestação de serviço, conforme disposto no artigo 68, §§  2° e 3° do Anexo 5 do RICMS/SC.

Dispensa de emissão

A obrigatoriedade, indicada no tópico anterior, não se aplica ao Microempreendedor Individual (MEI), conforme previsto na cláusula vigésima quarta, § 2°, do Ajuste SINIEF n° 09/2007.

PROCEDIMENTOS PELO CONTRATANTE

Emissão do documento fiscal

Nos termos do artigo 32 do Anexo 5 do RICMS/SC, os estabelecimentos inscritos no CCICMS emitirão Nota Fiscal sempre que promoverem a saída de bens ou mercadorias.

Dessa forma, a referida prestação de serviço, na hipótese de o tomador de serviço ser contribuinte do ICMS, será acobertada pela emissão de nota fiscal, modelo 1 ou Nota Fiscal Eletrônica, modelo 55, conforme o caso.

Lançamento na Escrituração Fiscal Digital (EFD)

Os contribuintes obrigados à entrega da Escrituração Fiscal Digital (EFD) deverão efetuar o lançamento do referido documento fiscal no Registro C100, que contém os dados do documento fiscal, no Registro C170, referente aos itens da nota fiscal e no Registro C190, com as informações analíticas do documento fiscal, por CST, CFOP e alíquota de ICMS.

No documento fiscal de saída, sendo a NF-e de emissão própria, fica dispensando o preenchimento do Registro C170.

No Registro C110, deverão ser indicadas as informações constantes no campo “Informações Complementares” do documento fiscal, que deverão ser previamente cadastradas no Registro 0450.

O contratante ainda, sendo o mesmo o tomador do serviço, nos termos do artigo 156 do Anexo 5 do RICMS/SC, deverá efetuar o lançamento do CT-e, no EFD/ICMS-IPI.

O referido documento fiscal será lançado no Registro D100, que contém os dados do documento fiscal e no Registro D190, com as informações analíticas do documento fiscal, por CST, CFOP e alíquota de ICMS, os campos referentes a base de cálculo do ICMS e valor do ICMS, por ventura destacados pelo prestador no CT-e, somente serão preenchidos caso o contribuinte tenha direito a se apropriar do crédito de ICMS, constante no mesmo.

Crédito

Nos termos do artigo 29 da Parte Geral do RICM/SC, é assegurado ao sujeito passivo o direito de creditar-se do imposto anteriormente cobrado no recebimento de serviços de transporte interestadual e intermunicipal, observadas às hipóteses de vedação e estorno do crédito, indicadas nos artigos 34 a 36 da Parte Geral do RICMS/SC.

Dessa forma, o contratante da referida prestação, na condição de tomador do serviço de transporte, terá direito ao crédito de ICMS, por ventura destacado no CT-e. Assim, nas operações sob cláusula CIF, o direito ao crédito é do remetente e naquelas sob cláusula FOB, o direito ao crédito será do destinatário.

Tal posicionamento é salientado pelo fisco, através da Solução de Consulta COPAT n° 86/2012:

ICMS. PRESTAÇÃO DE SERVIÇO DE TRANSPORTE. QUANDO O TRANSPORTE FOR REALIZADO SOB CLÁUSULA CIF, O CRÉDITO PODERÁ SER APROVEITADO PELO REMETENTE DA MERCADORIA, QUE É O TOMADOR DO SERVIÇO, AINDA QUE SE TRATE DE MERCADORIA SUJEITA À SUBSTITUIÇÃO TRIBUTÁRIA.

PROCEDIMENTOS PELO CONTRATADO

Emissão do documento fiscal

Nos termos do artigo 68 do Anexo 5 do RICMS/SC, o transportador que subcontratar outro transportador para dar início à execução do serviço emitirá Conhecimento de Transporte Rodoviário de Cargas, fazendo constar no campo Observações deste ou, se for o caso, do Manifesto de Carga a expressão “Transporte subcontratado com _____, proprietário do veículo marca _____, placa n° _____, UF _____”.

Dessa forma, o referido documento fiscal será emitido normalmente, com destaque de ICMS, se for o caso.

Prestação de serviço de transporte a contribuinte ou a não contribuinte quando a mercadoria transportada está dispensada de emissão de nota fiscal. Classificam-se neste código as prestações de serviços de transporte a contribuintes ou a não contribuintes, exclusivamente quando não existe a obrigação legal de emissão de nota fiscal para a mercadoria transportada.

A prestação de serviço, poderá ser acobertada somente com o CT-e emitido pelo contratante, conforme indicado no artigo 68, § 3° do Anexo 5 do RICMS/SC.

Lançamento na Escrituração Fiscal Digital (EFD)

Os contribuintes obrigados à entrega da Escrituração Fiscal Digital (EFD) deverão efetuar o lançamento do referido documento fiscal no Registro D100, que contém os dados do documento fiscal e no Registro D190, com as informações analíticas do documento fiscal, por CST, CFOP e alíquota de ICMS, os campos referentes a base de cálculo do ICMS e valor do ICMS, por ventura destacados pelo prestador no CT-e, somente serão preenchidos caso o contribuinte tenha direito a se apropriar do crédito de ICMS, constante no mesmo.

As informações quanto à subcontratação, constante no campo “Observações” do CT-e, deverão ser cadastradas no Campo 2 do Registro 0450, que contém as informações complementares dos documentos fiscais exigidas pela legislação fiscal

O contratado ainda, nos termos do artigo 156 do Anexo 5 do RICMS/SC, deverá efetuar o lançamento do CT-e, o referido documento fiscal será lançado no Registro D100, que contém os dados do documento fiscal e no Registro D190, com as informações analíticas do documento fiscal, por CST, CFOP e alíquota de ICMS, os campos referentes a base de cálculo do ICMS e valor do ICMS, por ventura destacados pelo prestador no CT-e, somente serão preenchidos caso o contribuinte tenha direito a se apropriar do crédito de ICMS, constante no mesmo.

 

 

Crédito

Nos termos do artigo 28 da Parte Geral do RICM/SC, o ICMS é não cumulativo, compensando-se o que for devido em cada prestação de serviços de transporte interestadual e intermunicipal e de comunicação com o montante cobrado nas anteriores por este ou por outro Estado ou pelo Distrito Federal.

Dessa forma, é assegurado ao sujeito passivo o direito de creditar-se do imposto anteriormente cobrado no recebimento de serviços de transporte interestadual e intermunicipal, prestados na modalidade de subcontratação, caso o CT-e emitido pelo mesmo contenha o destaque do ICMS.

Importante salientar que o transportador contratante poderá se creditar do ICMS caso o subcontratado tenha efetuado o destaque em seu CT-e, nos termos da Solução de Consulta COPAT 72/2006:

ICMS. PRESTAÇÃO DE SERVIÇO DE TRANSPORTE RODOVIÁRIO INTERMUNICIPAL E INTERESTADUAL DE CARGAS. SUBCONTRATAÇÃO SUCESSIVA.

A TRANSPORTADORA SUBCONTRATADA QUE EXECUTAR O SERVIÇO FICA DISPENSADA DO DESTAQUE DO IMPOSTO, BEM COMO DE SEU PAGAMENTO, DESDE QUE ATENDIDAS AS SEGUINTES CONDIÇÕES, PREVISTAS NO ART. 68 DO ANEXO 5 DO RICMS/SC: A) O IMPOSTO TENHA SIDO DESTACADO NOS CONHECIMENTOS DE TRANSPORTE EMITIDOS PELA CONTRATANTE; B) ANEXE AO CONHECIMENTO DE TRANSPORTE DE SUA EMISSÃO, CÓPIA DOS CTRC EMITIDOS PELA CONTRATANTE, BEM COMO DO CONTRATO DE SUBCONTRATAÇÃO.

NO CASO DE A SUBCONTRATADA DESTACAR O IMPOSTO EM SEU CONHECIMENTO DE TRANSPORTE, HAVERÁ DIREITO DE CRÉDITO DESSE IMPOSTO PARA A CONTRATANTE ORIGINÁRIA, PARA CUMPRIR O PRINCÍPIO CONSTITUCIONAL DA NÃO-CUMULATIVIDADE.

PROCEDIMENTOS PARA O SUBCONTRATADO

Emissão do documento fiscal

Conforme informado no tópico 4 da presente matéria, na modalidade de subcontratação, em regra, o contratante é o responsável pelo pagamento do ICMS, e a prestação de serviço será também acobertada pelo CT-e emitido pelo mesmo, com a indicação da subcontratação.

A referida dispensa, observada às disposições do artigo 68, § 5° do Anexo 5 do RICMS/SC, fica condicionada, a que a empresa subcontratada anexe ao conhecimento emitido por ela, cópia dos conhecimentos de transporte emitido pelo transportador contratante e do contrato de subcontratação.

Ou seja, na referida operação, o CT-e emitido pelo subcontratado servirá apenas para fins de cobrança em relação ao serviço prestado.

Nos termos do artigo 36, § 3°, do Anexo 11 do RICMS/SC, o emitente do CT-e, quando se tratar de subcontratação, deverá informar no CT-e, a chave do CT-e do transportador contratante ou os campos destinados à informação da documentação da prestação do serviço de transporte do transportador contratante.

O CT-e emitido pelo mesmo, nos termos indicados acima, não conterá destaque de ICMS e será emitido pelo preço do serviço cobrado do contratante.

O mesmo será emitido com CFOP: 5.351/6.351, tendo como natureza da operação: “Prestação de serviço de transporte para execução de serviço da mesma natureza”, quanto ao Código da Situação Tributária (CST) do documento fiscal, orienta-se a utilização do X90, caso o prestador seja enquadrado no Regime Normal de Apuração e o CSOSN: X900, caso o mesmo seja optante do Simples Nacional, o CSOSN será o X900.

Repetidas prestações

Nos termos do artigo 68, § 4°, do Anexo 5 do RICMS/SC, na hipótese de repetidas prestações para um mesmo transportador contratante, a empresa subcontratada poderá emitir, ao final de cada período de apuração do imposto, no mínimo 1 (um) conhecimento de transporte para documentar as prestações realizadas no período para cada contratante, caso em que, além das demais indicações exigidas pela legislação, deverá indicar no documento emitido:

  1. a) o número dos conhecimentos de transporte emitidos no período pelo transportador contratante, para acobertar as prestações realizadas pelo subcontratado;
  2. b) o valor total recebido pela empresa subcontratada pelos serviços prestados no período.

Lançamento na Escrituração Fiscal Digital (EFD)

Os contribuintes obrigados à entrega da Escrituração Fiscal Digital (EFD) deverão efetuar o lançamento do referido documento fiscal no Registro D100, que contém os dados do documento fiscal e no Registro D190, com as informações analíticas do documento fiscal, por CST, CFOP e alíquota de ICMS, os campos referentes a base de cálculo do ICMS e valor do ICMS, somente serão preenchidos caso o contribuinte tenha que recolher o ICMS sobre a referida prestação, que irá ocorrer na hipótese do contratante não ter recolhido o ICMS na emissão de seu CT-e.

Subcontratado optante pelo Simples Nacional

No caso do subcontratado ser optante pelo Simples Nacional, a receita referente ao referido serviço, deverá ser segregada no PGDAS, visto que, não haverá tributação do ICMS sobre a mesma na hipótese do contratante ter efetuado o recolhimento do referido imposto, conforme indicado pelo fisco na Solução de Consulta COPAT 39/2008:

EMENTA:   ICMS – SIMPLES NACIONAL. NA PRESTAÇÃO DE SERVIÇO DE TRANSPORTE DE CARGAS MEDIANTE SUBCONTRATAÇÃO, CUJO ICMS TENHA SIDO RECOLHIDO POR SUBSTITUIÇÃO TRIBUTÁRIA PELA EMPRESA CONTRATANTE, A RECEITA CORRESPONDENTE DEVERÁ SER SEGREGADA, PARA FINS DE CÁLCULO DO SIMPLES NACIONAL, CONFORME DISPOSTO NA TABELA 2 DA SEÇÃO V DO ANEXO III DA LEI COMPLEMENTAR N° 123/06.

Caso o transportador contratante, por qualquer motivo, não realize o destaque e o recolhimento do ICMS, em seu documento fiscal, será atribuída a subcontratada a responsabilidade solidária ao referido pagamento, nos termos do artigo 68, § 5° do Anexo 5 do RICMS/SC.

Crédito

Nos termos do artigo 28 do RICM/SC, o ICMS é não-cumulativo, compensando-se o que for devido em cada prestação de serviços de transporte interestadual e intermunicipal e de comunicação com o montante cobrado nas anteriores por este ou por outro Estado ou pelo Distrito Federal.

Dessa forma, considerando que o documento fiscal emitido pelo mesmo, não contenha o destaque de ICMS, não haverá direito ao crédito, quanto aos insumos utilizados na referida prestação, por exemplo, o combustível.

A subcontratada, apesar de dispensada, poderá recolher e destacar o ICMS no CT-e emitido em favor da empresa contratante, conforme disposto na Solução de Consulta COPAT 140/2014, caso haja o referido pagamento, com base no princípio da não-cumulatividade do ICMS, que determina a compensação do imposto, o mesmo poderá utilizar o crédito dos insumos utilizados na prestação.

Advogado Tributarista, Consultor de empresas, Supervisor de impostos das principais empresas de consultoria do Brasil, Palestrante do CRC/SC, SESCAP/PR. SESCON/SC, CRC/PR, SESCAP Campos Gerais e SESCAP Londrina.